Top

Publikácie

Ekonomická podstata vnútropodnikovej transakcie

V rámci činnosti podniku a jej stálej prevádzkarne v zahraničí alebo dvoch prepojených podnikov, môže nastať situácia, že ceny za služby nie sú nastavené v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Podnik túto situáciu môže riešiť vnútropodnikovou fakturáciou (zriaďovateľ a SP) alebo vnútro skupinovou fakturáciou (dva podniky). A to je v súlade s reguláciou transferového oceňovania. 

V príklade, ktorý uvádzam je výrobný závod (zriaďovateľ stálej prevádzkarne („SP„) na Slovensku a obchodný zástupca (SP) v Českej republike. Predmetná sporná faktúra bola vnútornou vyrovnávacou platbou, ktorá mala primárne za úlohu vyrovnať základy daní vo vzťahu k projektom, ktoré by v opačnom prípade boli stratové pre výrobný závod, ktorý vykonával hlavné funkcie a niesol hlavné riziká spojené s realizáciou zákazky.

Český správca dane spochybnil správnosť priradenia nákladov, spočívajúcich v úhrade faktúry a následne vylúčil spornú faktúru zo základov ovplyvňujúcich základ dane s odôvodnením, že nebol preukázaný účel vystavenia predmetnej faktúry.[1] Podstata odôvodnenia tohto kroku spočívala v tom, že technická príprava u bola fakturovaná v cene jednotlivých zákaziek v rámci koeficientu výpočtu vnútropodnikovej ceny, a nie je preto možné fakturovať opakovane.

Ak je to v súlade s transferovým oceňovaním, v čom je ten daňový problém?

Vzniká tu konflikt zákonného ustanovenia § 24  českého zákona o dani z príjmov s článkom 7 zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia. Článok 7 ods. 2 Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia s Českou republikou stanovuje princíp nezávislého podniku, na základe ktorého sa stálej prevádzkarni v každom zmluvnom štáte pripočítavajú zisky, ktoré by mohla dosiahnuť, keby ako samostatný podnik vykonávala rovnaké alebo podobné činnosti za rovnakých alebo podobných podmienok a keby bola úplne nezávislá od podniku, ktorého je stálou prevádzkarňou. Súčasne článok 7 ods. 3 Zmluvy umožňuje uplatnenie nákladov vynaložené pre účely tejto stálej prevádzkarne, vrátane výdavkov na vedenie a všeobecných správnych výdavkov, či už vznikli v ČR, alebo inde.

Uplatnenie skutočne vynaložených a preukázaných nákladov je v súlade s článkom 7 ods. 3 Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia s Českou republikou, ale uplatnenie týchto nákladov už nie je dostačujúce k tomu, aby bolo možné naplniť aj obsah a podstatu princípu článku 7 ods. 2., v zmysle ktorého je potrebné očakávať úpravy s ohľadom na alokáciu vnútropodnikovej marže, tak aby stála prevádzkareň a ústredie podniku dosiahli základ dane, aký by dosiahli dva samostatné podniky vykonávajúce rovnaké alebo podobné činnosti za rovnakých alebo podobných podmienok.

Čo na tento konflikt povedal súd?

Následne sa otázkou zaoberal príslušný český súd, ktorý sa v rámci odvolania s predmetnou otázkou vysporiadal nesledujúco:

„Uváděl-li žalovaný, že již v průběžných fakturách byly obsaženy náklady na technickou přípravu, a proto je nedůvodné fakturovat je spornou fakturou, pak se fakticky jedná o spor o prokázání výše ceny technické přípravy, nikoli o její substanciální daňovou uznatelnost.

„Otázku, zda žalobcem uplatněnou výši nákladů na technickou přípravu dodávaných technologických celků, je možno uznat, je nutno zodpovědět ve světle čl. 7 odst. 2 SZDZ. Předmětná fakturace se totiž netýká výloh zřizovatele na činnost jeho stálé provozovny, nýbrž se týká stanovení zisku této provozovny z její ekonomické činnosti. Fakturovaná služba měla totiž takový charakter, že mohla být organizační složkou poptána od jakéhokoli obchodního partnera pro naplnění jejího podnikatelského záměru. Nevyplývala z organizační provázanosti s jejím zřizovatelem.“

„Ustanovení čl. 7 odst. 2 SZDZ představuje standardní zakotvení tzv. principu tržního odstupu (arm’s length), jak je normován ve vzorové smlouvě OECD o zamezení dvojímu zdanění. V souladu s tímto principem se stálá provozovna ve styku se zřizovatelem (centrálou) fiktivně pokládá za samostatný podnik vykonávající tytéž nebo podobné funkce jako stálá provozovna (separate entity approach). Žalovaný sice správně tvrdí, že z hlediska práva je zřizovatel a jeho organizační složka jedna a tatáž právní entita, nicméně právě smlouvou konstruovaná fikce ukládá orgánům finanční správy od této skutečnosti odhlédnout a hodnotit hospodářskou aktivitu mezi zřizovatelem a jeho zahraniční organizační složkou jako vztah mezi oddělenými subjekty. Pro projednávanou věc je tak zásadní z hlediska zkoumané cenotvorby za poskytnutá sporná plnění (technické přípravy) to, zda fakturovaná částka odpovídá ceně obvyklé mezi nezávislými subjekty na předmětném trhu.

Môže tento daňový problém vzniknúť aj na Slovensku?

Podobná situácia môže nastať aj zo strany slovenských daňových orgánov alebo v podobných situáciách, kedy dochádza či už k vnútropodnikovej, alebo aj vnútroskupinovej dodatočnej fakturácii, ktorou sa stanovuje primeraný zisk z pohľadu princípov upravených v príslušnej zmluve o zamedzení dvojitého zdanenia alebo aj princípu upravenom v zákone o dani z príjmov (princíp nezávislého vzťahu). V obdobných prípadoch je potrebné vždy posudzovať či ide skutočne o duplicitu nákladov, alebo vyrovnávanie výšky nákladov, na ktoré má subjekt nárok. Je to dôležité aj z hľadiska transferového oceňovania. 

[1] Podľa § 24 ods. 1 prvej vety českého ZDP „se výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy.

Autor: Andrej Choma, CARPATHIAN Advisory Group, s.r.o.